COMENTARIO a la Sentencia del Tribunal Supremo de 25-3-2010. Tratamiento en IRPF e IS de la devolución de cantidades pagadas por el concepto de Gravamen Complementario de la Tasa de Juego de 1990.
La Sentencia de 25 de Marzo de 2010 del TS viene a resolver el ¿penúltimo? capítulo litigioso abierto con la publicación del Gravamen complementario de la Tasa Fiscal sobre el Juego para 1990, aplicado a las máquinas recreativas con premio hace ya por tanto 20 años. ¿quien habría presumido entonces que los litigios se extenderían por tanto tiempo?….. la parsimoniosa mecánica de recursos ocasionaba que la Sentencia del Tribunal Constitucional que declaró su nulidad se pronunciara el 31 de Octubre de 1996 ( 6 años), y que los procedimiento administrativos o judiciales que se acogieron y aplicaran esta primera sentencia no se concretaran favorablemente hasta 1997 o 1998, de manera que los recurrentes obtuvieron la devolución de lo indebidamente ingresado en estos y posteriores ejercicios, y en dicho momento se preguntaran cómo debían contabilizar e integrar tales devoluciones en sus declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF, empresarios individuales) o del Impuesto sobre Sociedades (IS, entidades mercantiles), solicitando en muchos casos la rectificación de sus autoliquidaciones, o impugnando las liquidaciones tributarias que así les obligaban. Nuevas reclamaciones y nuevos recursos que los distintos Tribunales de Justicia resolvieron de distinta forma, hasta el punto que ha sido necesario que el TS se pronuncie en una sentencia para “Unificación de Doctrina”, determinando cual es el criterio que debe seguirse en esta controversia, en una reclamación iniciada en el año 2000 ante la Agencia Tributaria en Cataluña, con una sentencia desfavorable para el contribuyente en el Tribunal Superior de Justicia que data de 2008.
La cuestión que se plantea es la de si aquellas devoluciones operadas en 1997, 1998 y ss. debían integrarse en la base imponible de dichos ejercicios (y por lo tanto, incrementarla y pagar la cuota correspondiente a los beneficios obtenidos en ellos), o por el contrario, imputarlas al ejercicio 1990 (con la consecuencia de haber prescrito ya y no poder exigirse cuota alguna en IS o en IRPF), y el TS decide por último esta segunda alternativa, revocando la sentencia del TSJ de Cataluña, y obligando a la Agencia Tributaria a rectificar la declaración efectuada y a devolver las cantidades pagadas por dicho concepto.
La decisión adoptada no ha sido unánime y cuenta con un “voto particular” de un magistrado en el que se defiende la opinión contraria y recuerda que además se produjeron “situaciones procesales” muy distintas a la hora de impugnar el gravamen complementario: aquellos que pagaron el gravamen y obtuvieron la devolucion a partir de sentencias o resoluciones judiciales y administrativas; los que no pagaron y obtuvieron sentencias con trascendencia meramente contable (es decir, los que avalaron la cuota y anotaron provisiones contables en 1990 que luego cancelaron); e incluso otros que obtuvieron sentencias resarcitorias por la vía de la Responsabilidad Patrimonial del Legislador, que obtuvieron indemnizaciones equivalentes a las cantidades pagadas en concepto de Gravamen Complementario. Parece un “aviso a navegantes” en cuanto que probablemente las sentencias que estén pendientes por esta materia solo darán el mismo resultado si se asemejan al primer esquema (pago, devolución), pero difícilmente a los restantes.
Es conveniente hacer un rápido examen de las consecuencias y trascendencia de esta decisión, para su posible traslado a otros casos similares:
– Normalmente el sentido estimatorio de esta sentencia debe extenderse a todos los asuntos que en este mismo TS se encuentren abiertos por este mismo concepto, por una u otra vía de impugnación ( recursos de casación ordinarios, recursos de casación para unificación de doctrina, etc –)
– Los asuntos pendientes en esta misma materia en aquellos Tribunales de Justicia que tuvieran un criterio desestimatorio deberían rectificar su criterio, al tener motivos jurisprudenciales para hacerlo; si persistieran en su interpretación denegatoria, se abriría la vía de recurso, o en su caso (por razón de cuantía procesal insuficiente), la vía de amparo constitucional. – Si aún pendieran asuntos en vía administrativa, estos deberían resolverse favorablemente a la rectificación de liquidaciones o autoliquidaciones en interés del administrado.
– Sin embargo muy difícilmente progresarían favorablemente aquellos supuestos que parten de los otros esquemas señalados (trascendencia en provisiones contables; indemnizaciones por Responsabilidad patrimonial, etc).
– Aquellos que aun dentro del esquema señalado por la sentencia, no llegaron a impugnar sus autotiliquidaciones o las liquidaciones donde imputaron dichas devoluciones, difícilmente podrán hacerlo ahora, al haber prescrito ya el plazo para hacerlo cuando se imputaron ( la mayoría en las declaraciones de 1998, 1999 o 2000).
Por último, cabe decir que la exitosa doctrina arrebatada al TS en este punto tiene una particular manifestación en cuanto a los intereses que se adicionaron a las devoluciones, y que también debieron excluirse de la imputación contable cuando ya estaban “prescritos”. P. ejemplo, en la declaración de 1998, deben quedar excluidos los que se generaron hasta 1994, pero no los demás, lo que parece ser coherente con el razonamiento principal. Y en lo demás, señalar que esta doctrina difícilmente será extrapolable (aunque no cabría tampoco excluirla a priori) a otros supuestos relacionados con la impugnación de Tasas de Juego y que dieron lugar a numerosas devoluciones tributarias, como es el caso de la generalizada imputación de incrementos en la cuota de los ejercicios 1994 a 1997.
La razón es que en la sentencia comentada se analiza sólo el supuesto del gravamen de 1990, partiendo de una “nulidad” de rango constitucional, con las consecuencias “ex tunc” que el propio Tribunal Supremo se encarga de recordar, en el sentido de que todos los jueces y Tribunales han de decidir “considerando que la misma ha carecido de eficacia jurídica en forma originaria”, o ” como si la Ley no hubiese existido nunca”, incluso para situaciones anteriores al tiempo en que se declaró la nulidad constitucional; y para dar entrada a soluciones similares en los otros casos habría que remitirse y analizar si dicho criterio puede extenderse a la declaración anulatoria de una mera Circular ( la Circular 1/1994 de la DGT), que es lo que desencadenó la devolución en este distinto grupo de casos.
